Als Werbungkosten bzw. Betriebsausgaben kann man unter anderem die sog. Gebäude-AfA absetzen. Diese hat nichts mit der tatsächlichen Abnutzung oder Wertminderung des Gebäudes zu tun, sondern ergibt sich gem. § 7 Abs. 1 EStG aus der gleichmäßigen Verteilung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten auf die voraussichtliche Nutzungsdauer. Den betreffenden Prozentsatz hat der Gesetzgeber in § 7 Abs. 4 EStG typisierend festgelegt: Er beträgt für Gebäude, die
- zu einem Betriebsvermögen gehören, nicht Wohnzwecken dienen und für die der Bauantrag nach dem 31. März 1985 gestellt worden ist, jährlich 3%,
bei Gebäuden, die nicht unter die Nummer 1) fallen und
a) nach dem 31.12.1924 fertiggestellt worden sind, jährlich 2%,
b) vor dem 1. Januar 1925 fertiggestellt worden sind, jährlich 2,5%.
Damit unterstellt der Gesetzgeber in dem ersten Fall eine Nutzungsdauer von 33 Jahren, in den letzten beiden Fällen eine Nutzungsdauer von 50 bzw. 40 Jahren. Ist die Nutzungsdauer kürzer, können gem. § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG stattdessen „die der tatsächlichen Nutzungsdauer entsprechenden Absetzungen für Abnutzung“ vorgenommen werden.
Die tatsächliche Nutzungsdauer kann aufgrund von technischen, wirtschaftlichen oder rechtlichen Gründe kürzer sein. In welcher Form der Nachweis einer kürzeren Nutzungsdauer vorgenommen werden muss, ist im Gesetz nicht geregelt. Mit Urteil vom 28.7.2021 (IX R 25/19) hat der BFH hierzu Stellung genommen und klargestellt, dass es sich um eine Schätzung handelt. Zwar wird man in der Praxis nicht ohne das Gutachten eines vereidigten Sachverständigen auskommen. Nach Ansicht des BFH dürfen jedoch an das Gutachten keine zu hohen Anforderungen gestellt werden. Erforderlich und ausreichend ist, dass die Darlegung des Steuerpflichtigen Aufschluss über die maßgeblichen Determinanten (technischer Verschleiß, wirtschaftliche Entwertung, rechtliche Nutzungsbeschränkungen) geben, welche die Nutzungsdauer im Einzelfall bestimmen. Nicht erforderlich ist dagegen die Vorlage eines Bausubstanzgutachtens und insbesondere die Zustandsermittlung der Immobilie mithilfe des sogenannten ERAB Verfahrens (Verfahren zur Ermittlung des Abnutzungsvorrats von Baustoffen).
In dem der Entscheidung des BFH zugrundeliegenden Verfahren hat das Finanzgericht das Gutachten eines öffentlich bestellten und vereidigten Sachverständigen für die Bewertung von bebauten und unbebauten Grundstücken eingeholt. Dieser schätzte die Restnutzungsdauer der Gebäude auf 34 bzw. 32 Jahre. Dabei hatte der Sachverständige „nach reiflicher Überlegung sowie in Kenntnis und Auswertung des einschlägigen Katalogs zu den Lebensdauern von Bauteilen“ das Modell gemäß Anlage 4 (Ableitung der wirtschaftlichen Restnutzungsdauer für Wohngebäude unter Berücksichtigung von Modernisierungen) der Sachwertrichtlinie (SW-RL) vom 5.9.2012 zugrunde gelegt. Ausgehend von diesem Modell und der Inaugenscheinnahme zur Bauweise war der Sachverständige unter Berücksichtigung der in der Zwischenzeit durchgeführten Modernisierungen zu einer technischen Lebensdauer des Rohbaus von insgesamt 70 Jahren gelangt. Dabei hatte er berücksichtigt, dass die von ihm festgestellten Baumängel und Bauschäden zwar substanziell, aber ohne maßgebenden Einfluss auf die zu ermittelnde Nutzungsdauer waren. Das Finanzgericht ist dem Gutachten gefolgt und hat der Klage stattgegeben. Hiergegen hat das Finanzamt Revision eingelegt und geltend gemacht, die durch den Sachverständigen angewandte Bewertungsmethode sei zur Ermittlung der Restnutzungsdauer eines Gebäudes nach § 7 Absatz 4 Satz 2 ungeeignet. Hierfür sei erforderlich, dass das Gebäude insgesamt in seiner Nutzungsfähigkeit durch technischen Verschleiß der tragenden Teile beeinträchtigt sei. Dazu würden die Ausführungen des Sachverständigen keine Ausführungen enthalten. Den maßgeblichen Verschleiß der Bausubstanz hätte der Steuerpflichtige auf andere Weise, etwa durch ein Bausubstanz Gutachten belegen müssen. Außerdem wies das Finanzamt darauf hin, dass der Steuerpflichtige das Grundstück inzwischen zu einem höheren Preis verkauft hat.
Der BFH hat die Revision des Finanzamts zurückgewiesen. Nach seiner Ansicht genügt das Gutachten des Sachverständigen für den Nachweis einer kürzeren tatsächlichen Nutzungsdauer. Jede Berechnungsmethode, die sachgerecht und plausibel auf die Ermittlung der technischen oder wirtschaftlichen Restnutzungsdauer gerichtet sei, müsse akzeptiert werden. Es handele sich um eine Schätzung, die nicht Gewissheit über die kürzere tatsächliche Nutzungsdauer, sondern lediglich eine entsprechende größtmögliche Wahrscheinlichkeit vermitteln müsse. Die Schätzung dürfen nur dann verworfen werden, wenn sie außerhalb des angemessenen Schätzungsrahmens liege.
Das Argument des Finanzamts, das Grundstück sei inzwischen zu einem höheren Preis verkauft worden, wies der BFH als unerheblich zurück. Denn für die Frage der Berechnung der Gebäude-AfA und der voraussichtlichen Nutzungsdauer kommt es nicht auf den Wert des Grundstücks und eine entstehende Wertminderung oder Wertsteigerung an.
Keine Bindung der Sachverständigen an die ImmoWertV
In der neuen ImmoWertV wird zwar die Gesamtnutzungsdauer eines Gebäudes in § 12 Abs. 5 Satz 1 und der Anlage 1 der ImmoWertV verbindlich vorgegeben. An diese Regelungen sind jedoch private Sachverständige beim Nachweis einer kürzeren Nutzungsdauer im Rahmen des § 7 Abs. 4 EStG nicht gebunden. Sie sind an die Anweisungen und Vorgaben der ImmoWertV nur im Rahmen des § 198 BewG sowie aufgrund des Prinzips der Modellkonformität gebunden Das Prinzip der Modellkonformität greift jedoch nur dann ein, wenn Sachverständige den Verkehrswert eines Grundstücks aufgrund von Werten ermitteln, die der Gutachterausschuss nach dem Modell der ImmoWertV ermittelt hat.
